Как опечатку в акте проверки исправить
Внесение в уведомление об исправлении технической ошибки в акте налоговой проверки указания о привлечении налогового агента к ответственности является основанием для отмены решения инспекции
Инспекция вызвала налогового агента для подписания и вручения акта по результатам выездной проверки, а также для участия в процессе рассмотрения материалов проверки и получения решения. Позднее организации было вручено уведомление об исправлении технической ошибки в акте выездной проверки. Из содержания данного уведомления следовало, что по результатам проверки компания привлекается к налоговой ответственности, тогда как в акте проверки такого указания не было. По итогам проверки налоговый агент был привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ. Считая, что инспекция нарушила процедуру принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, компания обратилась в суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным.
В силу п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки может являться основанием для отмены решения налогового органа. При этом в данной норме не раскрывается, какие именно условия признаются существенными. В частности, не установлено, является ли их нарушением направление налогоплательщику уведомления об исправлении технической ошибки в акте проверки, если в этом уведомлении содержится указание на привлечение налогоплательщика (налогового агента) к ответственности, при том что в акте данного указания не было.
Об ошибках в решениях, принятых по итогам налоговых проверок (Логинова Е
Казалось бы, в данной ситуации можно говорить о технической ошибке (опечатке, если хотите), допущенной инспекторами при оформлении решения. Описание факта налогового нарушения по исчислению налога на прибыль в указанном размере в материалах налоговой проверки отсутствует. Не отражены эти начисления в выводах и предложениях как описательной, так и итоговой части акта, а также в мотивировочной части решения. Вместе с тем в резолютивной части решения неуплата налога оказалась завышенной на эту сумму.
Однако сам по себе указанный недочет нельзя рассматривать в качестве самостоятельного основания для отмены решения контролеров (либо вышестоящим органом, либо судом). Здесь считаем уместным напомнить норму, предусмотренную абз. 2 п. 14 ст. 101. Из нее следует, что безусловным основанием для отмены решения, принимаемого по результатам мероприятий налогового контроля, является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а именно нарушение права проверяемого лица участвовать в процессе рассмотрения этих материалов лично и (или) через своего представителя и давать свои объяснения.
Между тем в изложенных рассуждениях (логической цепочке) упущен один момент. Принятое по результатам проверки решение приводит в действие такой механизм налогового администрирования, как принудительное взыскание с налогоплательщика суммы доначисленного по результатам проверки налога.
Возможно, именно по этой причине арбитры довольно категоричны, признавая недействительными подобные решения контролеров. В упомянутом выше Постановлении ФАС ПО N А72-7592/2008 подчеркнуто: процедура осуществления налогового контроля, оформления ее результатов четко регламентирована нормами Налогового кодекса, что исключает произвольные действия налогового органа. Закон не предоставляет налоговому органу права выносить решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, резолютивная часть которого содержит указание на неуплату налога в большем размере, чем установлено материалами проверки.
Говорят, что «не ошибается только компьютер». Но и в работе компьютера возможны сбои. Что же говорить о людях! Допустить просчет в быту или на работе могут все, и налоговые инспекторы не исключение. Оформляя после проверок решения о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщиков к ответственности, инспекторы нередко допускают ошибки (порой непростительные с точки зрения бюджета). Квалификация подобных ошибок и их последствия для налогоплательщиков нормативными актами, регулирующими сферу налоговых правоотношений, не определены, отсутствуют и разъяснения уполномоченных органов на этот счет. Практика показывает, что выводы арбитров зависят от обстоятельств каждой конкретной ситуации. Как во всем этом разобраться?
Ошибки налоговых органов
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.
Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте такого правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
ВНЕСЕНИЕ ИЗМЕНЕНИЙ В АКТ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ
Отметим, что некоторые арбитражные суды склоняются к тому, что налоговое законодательство не предоставляет налоговому органу право вносить какие-либо изменения и дополнения в принимаемые акты выездных проверок и решения (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.2006 N А19-11062/05-40-Ф02-1582/06-С1, ФАС Центрального округа от 27.10.2005 N А23-3519/04А-5-306).
У налогоплательщика, в отношении которого проводилась выездная проверка, потребность внести изменения в акт проверки вряд ли возникает. Ведь ему предоставлено право представить свои письменные возражения на указанный документ, которые в любом случае будут рассмотрены (п. 6 ст. 100, п. 1 ст. 101 НК РФ).
Ошибки, благодаря которым можно отменить итоги проверки
Дело в том, что в акте проверки налоговики сослались не на те документы, в которых обнаружили недочеты. Этот аргумент компания представила в суд с просьбой отменить решение. Несмотря на то что налоговики в суд представили «исправленный» текст акта проверки, судьи пришли к выводу, что ошибка повлекла за собой невозможность установить по акту проверки обстоятельства налогового правонарушения, и на этом основании признали решение налоговиков недействительным. Апелляционный суд в Вологде поддержал своих архангельских коллег (постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.07 №А05-13538/2006-22).
Нередко при написании акта проверки инспекторы допускают ошибки: от простых описок до смысловых неточностей. Правда, суды сейчас больше обращают внимание на фактическую, нежели формальную сторону дела. Тем не менее некоторые промахи инспекторов по-прежнему позволяют опротестовать в суде неблагоприятные результаты проверки.
ВНЕСЕНИЕ ИЗМЕНЕНИЙ В АКТ ВЫЕЗДНОЙ ПРОВЕРКИ
У налогоплательщика, в отношении которого проводилась выездная проверка, потребность внести изменения в акт проверки вряд ли возникает. Ведь ему предоставлено право представить свои письменные возражения на указанный документ, которые в любом случае будут рассмотрены (п. 6 ст. 100, п. 1 ст. 101 НК РФ).
Отметим, что некоторые арбитражные суды склоняются к тому, что налоговое законодательство не предоставляет налоговому органу право вносить какие-либо изменения и дополнения в принимаемые акты выездных проверок и решения (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.04.2006 N А19-11062/05-40-Ф02-1582/06-С1, ФАС Центрального округа от 27.10.2005 N А23-3519/04А-5-306).
Энциклопедия судебной практики
В первоначальной редакции приказа в качестве проверяемого лица указан филиал ОАО. В оспариваемый приказ внесены изменения, в качестве проверяемого лица указано юридическое лицо — ОАО в части деятельности филиала ОАО. В данном случае оспариваемый приказ следует рассматривать в [новой] редакции, учитывая те обстоятельства, что на момент обращения общества в арбитражный суд и рассмотрения дела по существу приказ приведен в соответствие с п. 3 ч. 2 ст. 14 Федерального закона N 294-ФЗ путем внесения в него соответствующих изменений и что положения названного Закона не содержат запрета на внесение таких изменений.
Суды установили, что в распоряжении управления от 24.02.2014 о проведении внеплановой документарной проверки указано, что настоящая проверка проводится с целью проверки фактов, изложенных в заявлении потребителя, о нарушении законодательства в сфере защиты прав потребителей, выразившемся в длительном периоде закрытия и открытия банковского счета, невыдаче денежных средств; задачами проверки являются: профилактика нарушений прав потребителей, оценка выполнения требований законодательства в сфере защиты прав потребителей, правил при оказании услуг по ремонту автомобиля гражданам.
Как опечатку в акте проверки исправить
5.1. Вправе ли инспекция вносить изменения и дополнения в свое решение (за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок), принятое по результатам проверки, если в результате этого ухудшилось положение налогоплательщика (увеличились сумма недоимки и (или) размер штрафа) (ст. 101 НК РФ)?
Свою позицию по данному вопросу Пленум ВАС РФ изложил в п. 44 Постановления от 30.07.2013 N 57. Он указал, что после вынесения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности инспекция не вправе вносить в него изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого оно было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок. Есть Постановление Президиума ВАС РФ и судебные акты кассационной инстанции, согласно которым инспекция не вправе вносить в решение о привлечении к ответственности изменения, увеличивающие сумму недоимки и размер штрафа. Есть авторская публикация, подтверждающая такой подход.
Ошибки налоговых органов
Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте такого правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Также, по мнению Президиума ВАС РФ, решение налогового органа об имеющейся задолженности общества перед бюджетом не является обстоятельством, освобождающим инспекцию от обязанности доказать факт такой задолженности (Постановление от 21 июня 2012 г. № 17140/11 (есть оговорка о возможности пересмотра по новым обстоятельствам)).
Практическое пособие по налоговым проверкам часть I
Суды в подобных случаях отменяют решения по конкретным эпизодам, ссылаясь, в частности, на то, что свои выводы налоговики не доказали, что они основаны на предположениях, а не на документально подтвержденных фактах (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 23.11.2009 N Ф09-9114/09-С2, ФАС Поволжского округа от 29.08.2008 N А12-1355/08, от 29.08.2008 N А12-1370/08, ФАС Волго-Вятского округа от 10.07.2008 N А29-7897/2007, ФАС Московского округа от 11.06.2009 N КА-А40/5275-09, ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2009 N А56-59434/2008, ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.11.2008 N А19-6820/08-30-Ф02-5529/08).
Судебные органы, как правило, признают решения налоговых органов, в которых повторяются выводы таких актов, незаконными. При этом они исходят из того, что налоговики нарушили правила проведения камеральной проверки и вышли за ее рамки (см., например, Постановления ФАС Уральского округа от 21.10.2008 N Ф09-7599/08-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.08.2007 N А58-6343/06-Ф02-5686/07, ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2007 N А56-16972/2006).
Об исправлении ошибки в акте на списание
Отвечает Ирина Пояркова, эксперт
Допустимо. Законодательством не запрещено исправлять ошибки в акте на списание. Ошибку в акте исправьте так: зачеркните неправильный текст и надпишите над зачеркнутым исправленный текст. Зачеркивание производите одной чертой, так чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление в документе заверьте подписями лиц, составивших документ (ответственного лица, членов комиссии, директора), проставьте дату внесения исправления.
Порядок исправления ошибок в первичных документах закрепите в учетной политике для целей бухгалтерского учета или приложении к ней. Организация самостоятельно разрабатывает способы внесения исправлений в первичку (как на бумаге, так и в виде электронного документа). Ориентируйтесь на требования Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ, нормативные акты по бухучету и принимайте во внимание особенности документооборота. При разработке таких способов можно ориентироваться на действующие нормативно-правовые акты, регулирующие аналогичные вопросы (например, Правила заполнения счета-фактуры, утвержденные постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137). Об этом сказано в письме Минфина России от 22 января 2016 г. № 07-01-09/2235.
Как опечатку в акте проверки исправить
Многие руководители и бухгалтера компаний полагают, что ошибки в акте налоговой проверки — опечатки, описки, неточности в указании реквизитов, арифметические погрешности, несоответствие дат, ошибочное подписание акта другим лицом и прочее, являются существенным нарушением налогового законодательства и на этом основании решение налогового органа можно отменить.
Конституционный суд в Постановлении от 16.07.2004 г. № 14-П отметил — одной из форм налогового контроля являются камеральные и выездные проверки. Законодатель, регламентируя продолжительность проведения выездных налоговых проверок, исходил из принципа недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля.
